土地增值税清算（十三）：滞后建设公共配套设施成本如何处理
上次给一个客户做土增税预清算策划方案时，客户提到一个问题：他们项目分三期建设，一期项目已达土增税清算条件，但按规划要求配建的小学尚未建设，小学是整个项目共享的，那么在做第一期清算时，对未建设的小学的成本能否计提成本？若不能计提，能否计入后面清算的二、三期的成本？能否在一期清算完成后，在小学建成后进行二次清算？
对于这个问题，其实很多项目都会遇到。各地在土地增值税清算中，对分期开发项目存在公共配套设施滞后建设的情况，处理方法各不相同，所以税务处理需结合具体政策及项目实际情况综合判断。
一、公共配套设施滞后建设的处理原则
1、实际发生原则：公共配套设施成本需在实际发生且取得合法凭证后才能扣除。若配套设施尚未建设或未取得合法票据，预提或计提的成本费用不得在当期清算中扣除。例如，北京、廊坊等地明确，若配套设施仅处于规划阶段且未实际发生费用，需按预算金额预提，但不得超过已实际发生金额。
政策依据：
《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第四条第（一）项规定，房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额，扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及与转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。
《北京市地方税务局关于发布<北京市地方税务局土地增值税清算管理规程>的公告》（北京市地方税务局公告2016年第7号）第三十三条第（六）项第5点规定，纳税人预提的公共配套设施费不得扣除。纳税人分期开发房地产项目但公共配套设施滞后建设的，在部分公共配套设施已建设、费用已实际发生并且已取得合法有效凭证的情况下，可按照各分期清算项目可售建筑面积占项目总可售建筑面积的比例计算清算项目可扣除的公共配套设施费，但不得超过已实际发生的金额。
《廊坊市地方税务局关于土地增值税清算若干政策执行口径问题的解释》16.关于公共配套设施费的扣除问题：(五)纳税人预提的公共配套设施费不得扣除。纳税人分期开发房地产项目但公共配套设施滞后建设的，在部分公共配套设施已建设、费用已实际发生并且已取得合法有效凭证的情况下，可按照各分期清算项目可售建筑面积占项目总可售建筑面积的比例计算清算项目可扣除的公共配套设施费，但不得超过已实际发生的金额。
2、分摊规则：
1)按受益对象分摊：服务于整体项目的公共配套设施成本，需按各分期可售建筑面积比例分摊。
2)跨期调整：部分地区允许在后续未清算项目中分摊扣除（如海南），或通过“二次清算”调整前期扣除金额（如山东规定清算后3年内可申请调整）。
政策依据：
《国家税务总局海南省税务局关于发布<国家税务总局海南省税务局土地增值税清算审核管理办法>的公告》（国家税务总局海南省税务局公告2021年第7号）第十条第(六)项规定，分期开发房地产开发项目但公共配套设施滞后建设的，滞后建设的公共配套设施在未清算的项目中分摊扣除。
《山东省税务局土地增值税清算管理办法》(山东省税务局公告2022年第10号)第二十七条规定,同时开发多个房地产开发项目,但公共配套设施滞后建设的,滞后建设的公共配套设施按照受益对象分摊扣除。第四十二条规定,清算时应当分摊但实际未能分摊的共同成本费用,清算后能够按照受益对象、采用合理的分配方法分摊的,房地产开发企业自结算缴纳土地增值税清算税款之日起三年内可向主管税务机关一次性提出申请,调整清算税额,退还多缴的土地增值税税款。
二、具体问题的处理方式
1、能否计提滞后建设公共配套设施成本？
不可直接计提：根据国税发187号文，预提费用原则上不得扣除。若配套设施未实际发生费用或未取得合法凭证，即使规划明确，也不得在当期清算中计提。
例外情况：部分地区允许按规划预算预提（如北京、廊坊），但需满足以下条件：
提供规划文件、预算书等证明；
分摊金额不超过已实际发生金额。
2、能否将成本全部分摊至后期项目？
需符合分摊条件：若配套设施服务于多期项目，可按受益对象分摊至各期。但若前期已清算项目未实际受益（如配套设施仅服务于后期），则不能强行分摊。
风险提示：若税务机关认定分摊不合理（如无实际受益关系），可能要求重新调整并补税。
3、能否进行二次清算？
部分地区允许：如山东规定清算后3年内可补充扣除未实际发生的公共配套成本，但需提供合理分配依据。
部分地区禁止：如北京明确二次清算后不得再要求清算。需结合当地政策判断。
三、企业应对策略
1、规划配套设施建设时序
优先建设服务于多期项目的公共配套设施，确保成本在清算时已实际发生。
若需滞后建设，应与税务机关提前沟通分摊规则，避免清算争议。
2、保留合法凭证
保存规划文件、预算书、施工合同、发票等资料，作为分摊依据。
对于预提成本，需严格控制在预算范围内，并在后续清算中调整。
3、关注政策差异
不同地区对预提、分摊和二次清算的规定差异较大（如山东、海南、北京），需结合项目所在地政策制定方案。
四、风险提示
1、税务合规风险：若强行分摊未实际发生的成本，可能被认定为虚增扣除项目，导致补税及滞纳金。
2、清算顺序影响：分期清算时，配套设施成本的分摊需与清算单位对应，避免因分期错误引发争议。
五、总结
公共配套设施滞后建设时，需以“实际发生”为核心原则，结合地区政策选择分摊或调整方式。建议企业提前规划配套设施建设时序，保留完整凭证，并与税务机关保持沟通，确保清算合规性。
文章来源：雄财税略
