“土地价款抵减的销项税额”在土增税清算中的“三种处理方式”

营业税时期，营业税为价内税，营业税款包含在价款里，房企计算土增税的增值额时，“土地价款”直接全额扣除即可。

营改增后，增值税为价外税，需要对收、支区分为不含税金额和税额，应交增值税为收中的税额（销项税）减去支中的税额（进项税）。支出中的“土地价款”由于无法取得专票，无法按照专票上的税额抵扣进项，作为房企最大头的成本支出，若不能抵扣进项，将导致房企的增值税税负剧增，从而对房地产行业产生巨大影响。如：一个土地价款10亿的项目，若不能抵扣进项税，将多交增值税0.82亿（10亿/1.09*0.09），可能这个项目的净利润都没有这么多！

对此，《国家税务总局公告2016年第18号》第四条：房地产开发企业中的一般纳税人销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式如下：销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)/(1+9%)。即，以减少销项税的方式实现进项税的抵扣。

土地价款增值税的问题解决了，但是土增税的问题又来了！减少的销项税是调增土增税收入？冲减土增税土地成本？抑或是收入和成本都不影响？

方式一：调增土增税收入

此种方式的依据是《国家税务总局公告2016年第70号》第一条：关于营改增后土地增值税应税收入确认问题。营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额。

此处理方式将此规定理解为：土增税收入=含税收入-销项税=含税收入-(含税收入-土地价款)/(1+9%)*9%=（含税收入-含税收入/(1+9%)*9%）+（土地价款/(1+9%)*9%）=含税收入/(1+9%)+（土地价款/(1+9%)*9%）=不含税收入+土地款的进项税。

即，“土地款的进项税”应调增土增税收入。

方式二：冲减土地成本

此种方式的依据为（财会[2016]22号）《增值税会计处理规定》二（三）1.企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理：借：应交税费—应交增值税（销项税额抵减），贷：主营业务成本。

即，应冲减土增税的土地成本，与会计、企业所得税处理保持一致。

但是，上述规定只是明确会计处理、不是税务处理。如果税务与会计一致，就不存在税、会差异，纳税调整了。

方式三：既不调增土增税收入，也不冲减土地成本

此种方式的依据有二种。

一种与方式一一样，是《国家税务总局公告2016年第70号》第一条。但是，理解不同。对“转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额”的理解为：土增税收入=含税收入/(1+9%)。即，不用调增收入、也不用冲减土地成本，直接将含税收入换算成不含税收入，就是土增税的收入。

另一种认为应严格按照土增税的规定处理。目前没有明确的文件规定，那就应该都不调（既不调增土增税收入，也不冲减土地成本）；以后有明文规定后，再按规定处理就是。

三种处理方式，毫无疑问，方式三不增加收入、成本还能加计扣除30%，肯定是最优的。方式一与方式二相比，增加收入与冲减成本本应对增值额的影响一样，但是方式二冲减土地成本后，成本可加计扣除的30%同时也少扣除了，将导致方式二的增值额较方式一更大。故优劣顺序依次为：方式三、方式一、方式二。

举个例子：某项目取得含税收入10.9亿（不含税收入10亿），支付土地价款4.36亿（土地价款抵减销项税4.36=0.36亿），其他开发成本含税3.27亿（不含税3亿），税金0.07亿。

例子可印证上述优劣顺序：依次为方式三、方式一、方式二。

营改增后，为做好营改增后土地增值税征收管理工作，总局专门出台《国家税务总局公告2016年第70号》予以明确。第一条就是关于营改增后土地增值税应税收入确认问题，但是由于各地对其表述“转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额”的理解不同，导致并未起到其政策的初衷作用。10年过去了，各地仍执行着不同的土增税收入确认口径，也真是土增税作为地方税种的一大特色。

鉴于此，新地区项目落地前，就应充分了解清楚项目所在地的执行口径，并适时关注政策变化，确保项目全周期（从项目获取至清算完毕）土增税计算准确，避免因政策理解差异、政策掌握不及时等产生不可挽回的损失。

最后，您觉得上述三种方式哪种是最合理的？您所在的地方又是执行的上述哪种处理方式呢？

文章来源：财税老伍 财税伍哥