以房抵债涉税事项解析

本文将结合税收政策及征管实践就以房抵债各涉税环节税收处理开展解析，并结合具体案例分析提出相关问题解决建议，希望在实务中对大家有所帮助。

债务人：根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税【2009】59号文）及国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发【2009】31号文）的规定，企业以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失；企业将开发产品用于抵偿债务的行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现，优先按照本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定确认收入。

债权人：同理根据财税【2009】59号文的以上规定，债权人应相应确定债权资产受偿后的损失或所得。

2、增值税

债务人：根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税【2016】36号文)的规定，在中华人民共和国境内销售不动产的单位和个人，为增值税纳税人；销售不动产是指有偿转让不动产：有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。债务人的以房抵债行为属于取得了其他经济利益，该行为在增值税维度属于直接销售不动产，与视同销售适用的销售额确定方式不同，以房抵债即应直接以抵债协议中约定的价格作为计税依据。

债权人：与债务人的销售行为对应，债权人受偿房产属于购买行为，并应取得债务人开具的不动产转让增值税发票。

3、土地增值税

债务人：根据国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告（国家税务总局公告2016年第70号文）的规定，纳税人将开发产品用于抵偿债务，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入应优先按照本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定。

债权人：与债务人的视同销售行为对应，债权人受偿房产属于购买行为。

4、契税

债务人：不涉及。

债权人：根据《中华人民共和国契税法》及《财政部 国家税务总局关于营改增后契税 房产税 土地增值税 个人所得税计税依据问题的通知》（财税【2016】3号文）的规定，在中华人民共和国境内转移土地、房屋权属，承受的单位和个人为契税的纳税人，计征契税的成交价格不含增值税。因此，债权人应按照取得的债务人开具的不动产转让增值税发票中不含税金额作为计税依据。

特定债权人可享受免税优惠：根据财政部 税务总局关于继续实施银行业金融机构、金融资产管理公司不良债权以物抵债有关税收政策的公告（财政部 税务总局公告2023年第35号文）的规定，银行业金融机构、金融资产管理公司接收抵债资产免征契税。

5、印花税

债务人及债权人：根据《中华人民共和国印花税法》的规定，印花税应税凭证是指本法所附《印花税税目税率表》列明的合同、产权转移书据，其中，房屋等建筑物和构筑物所有权转让书据包含了买卖(出售)、继承、赠与、互换、分割五类情形。因此，就抵债协议而言并不属于上述印花税法列明的应税凭证，但债权人通常抵债协议签订后仍会与债务人签署房屋销售（网签）合同，以实现债权人相应获得房屋物权。对于双方签订的房屋销售（网签）合同则属于印花税应税凭证。同时，根据印花税法的规定，与契税计税依据类似，应税合同的计税依据为销售金额，不包括增值税税款。

特定债权人可享受免税优惠：根据财政部 税务总局公告2023年第35号文的规定，银行业金融机构、金融资产管理公司接收、处置抵债资产过程中涉及的合同、产权转移书据和营业账簿免征印花税。

注：A公司因向B公司提供建筑工程服务，仍应按照原施工合同对价款、进度的约定，相应确认其建筑服务增值税、企业所得税纳税义务，并按照完整工程总价款（含1,000万抵债尾款）向B公司开具建筑工程发票。同理，B公司同样应按照原施工合同的约定，完整确认开发产品的计税成本。A公司债权损失及B公司的债务重组所得应于债务重组完成当年各自进行企业所得税申报。

陷入财务困境的开发商往往已出现债务违约并存在历史收入对应欠税被列入“欠税清单”及税收异常户，无法新增开具销售发票。因契税缴纳凭证是进行不动产登记的必需文件，债权人在未取得不动产销售发票的情况下仅凭抵债协议是否可以办理契税申报（契税）进而完成不动产登记呢？

答案是肯定的，根据国家税务总局关于契税纳税申报有关问题的公告（国家税务总局公告2015年第67号文）的规定，购买新建商品房的纳税人在办理契税纳税申报时，由于销售新建商品房的房地产开发企业已办理注销税务登记或者被税务机关列为非正常户等原因，致使纳税人不能取得销售不动产发票的，税务机关在核实有关情况后应予受理。

2、“工抵房”再次抵债或对外销售是否存在双重税负

实务中，债权人往往基于对流动性资金需求及自身负债情况，采取将抵债权益“转手”或再次用于抵债的做法。即债权人与债务人的抵债协议中约定，双方在一定期限内可暂不办理房产的网签备案手续至债权人，债权人有权指定第三方作为买受人及相应房款支付路径（或债权人直接组织进行该房产的市场化销售），债务人根据债权人的指令配合为最终的买家办理产权登记手续。

在上述法律安排下，债权人要求债务人配合办理房产备案销售及相应产权登记手续，其实质通过抵债协议约定的抵债房屋各项权益（所有权及处置权益等）及手段实现自己的债权，应视为抵债协议中对债务偿还的具体约定的执行。税收角度而言，债权人并非房屋产权登记人亦未产生不动产销售行为，也未触发销售不动产相关的各项流转税及财产行为税的相关纳税义务。

3、用于抵债房产是否纳入各税种预缴范围

企业所得税：根据国税发【2009】31号文的规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现，对于抵债房产于所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入的实现。因此，应以债务人抵债协议中的债务抵消条件生效时点作为收入确认时点。即抵债条件生效时，若抵债房产仍处于开发状态，则债务人应按照抵债房产公允价格确定计税毛利，并入当期应纳税所得额。

增值税：根据财税【2016】36号文及国家税务总局关于发布《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告（国家税务总局公告2016年第18号文）的规定，纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天。一般纳税人采取预收款方式销售自行开发的房地产项目，应在收到预收款时按照3%的预征率预缴增值税，应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%。

因此，若在抵债条件生效时，开发产品仍然处于预售期的，则满足上述条款中的收到预收款的确认条件，应按照规定预缴增值税。

土地增值税：根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（1995年1月27日财政部财法字【1995】6号文）及国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知（国税发【2009】91号文）的规定，纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。

因此，若在抵债条件生效时，开发产品即使仍然未竣工备案，应当按照公允价格预缴土地增值税。

文章来源：前海润禾  原创作者：余少强   审核人：张小丹