土地增值税清算（七）：代收费用如何处理？

房地产企业在销售开发产品时，通常会替政府部门或行政事业单位收取一些费用，比如：煤气(天然气)集资费、水电开户费、暖气集资费、有线电视初装费、电话初装费、办理产权证费用(房屋交易手续费、产权登记费、他项权利登记费、权证工本费、契税、住房维修基金)等，代收这些款项是否缴纳增值税？是否要作为土地增值税清算的收入？如何处理更合适？

一、增值税

政策：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第十二条规定，价外费用，包括价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费以及其他各种性质的价外收费。

《关于全面推开营业税改增值税试点的通知》(财税[2016]36号)文附件一第十条规定了下列项目没有增值税纳税义务:同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：由国务院或者财政部批准设立的政府性基金,由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据，所收款项全额上缴财政。

同时，36号文附件一第三十七条规定，以委托方名义开具发票代委托方收取的款项不属于增值税价外费用。

分析：对于房地产企业而言，专项维修基金、契税、印花税等是常见的代收的政府性基金和行政事业性收费，不需要作为价外费用缴纳增值税；但对于代收的经营性费用，比如煤气、供暖、水、电、网络等费用，需要作为价外费用缴纳增值税，同时对应的进项也允许扣除。

举例：100万的代收费用，若作为价外收取而不能取得增值税专用发票，增加的增值税及附加税费=100/(1+9%)*9%*(1+12%)=9.25万。当然若收取的代收费用如有线电视初装费等，能够收到委托单位的增值税专用发票，其进项可以抵扣，就不存在多交增值税及附加税费的问题。

二、土地增值税

政策：根据财税字[1995]48号、国税发[2007]132号、国税发[2009]91号等文件的规定，对于县级以上人民政府要求房开企业代收的各项费用，审核其是否计入房价并向购买方一并收取;当代收费用计入房价时，在计算扣除项目金额时可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除及房地产开发费用的基数;单独收取且未计入房地产价格的，不作为收入，在计算增值额时不允许扣除代收费用。

分析：企业是否将该代收费用计入房价，对企业的增值额不会产生影响，但是会影响房地产开发的总成本，也就会影响房地产的增值率，进而影响土地增值税的数额。

举例：

1、某房地产项目扣除项目（不含代收费用）10000万，代收费用100万，收入（不含代收费用）14000万。方法①若代收费用不计入房价，增值额=14000-10000=4000万，增值率=4000/10000=40%，适用30%税率，土增税=4000*30%=1200万；方法②若代收费用计入房价，增值额=（14000+100）-（10000+100）=4000万，增值率=4000/10100=39.6%，适用30%税率，土增税=4000*30%=1200万。两种方法税负没有变化。

2、某房地产项目扣除项目（不含代收费用）10000万，代收费用100万，收入（不含代收费用）16000万。方法①若代收费用不计入房价，增值额=16000-10000=6000万，增值率=6000/10000=60%，适用40%税率，速算扣除系数5%，土增税=6000*40%-10000*5%=1900万；方法②若代收费用计入房价，增值额=（16000+100）-（10000+100）=6000万，增值率=6000/10100=59.4%，适用40%税率，速算扣除系数5%，土增税=6000*40%-10100*5%=1895万。方法②比方法①少交土增税5万元。

3、某房地产项目扣除项目（不含代收费用）10000万，代收费用100万，收入（不含代收费用）22000万。方法①若代收费用不计入房价，增值额=22000-10000=12000万，增值率=12000/10000=120%，适用50%税率，速算扣除系数15%，土增税=12000*50%-10000*15%=4500万；方法②若代收费用计入房价，增值额=（22000+100）-（10000+100）=12000万，增值率=12000/10100=118.8%，适用50%税率，速算扣除系数15%，土增税=12000*50%-10100*15%=4485万。方法②比方法①少交土增税15万元。

结论：对于土增税来说，虽然代收费用是否计入房价，对增值额没有影响，但计入房价增大了扣除项目基数，在增值率超过50%时，由于存在速算扣除系数因素，可降低土增税=代收费用*5%~35%。

三、企业所得税

对于企业所得税来说，代收费用是否计入房价，有点影响，但影响不大。若计入房价，可以增大收入基数，在业务招待费及广告宣传费扣除上可相应可多扣一点。比如100万的代收费计入收入，业务招待费可税前多扣100*0.5%=0.5万，广告宣传费可多扣=100*15%=15万。当然广告宣传费用超标部分可以结转以后年度扣除，只是时间差而已。

四、总结

以上通过对代收费在几个税种的分析，总结以下结论：

1、若项目预计增值率低于50%，代收费只要符合“不属于增值税价外费用”条件的，就当做代收代付处理，不计入房价，以免增加增值税税负。

2、若项目预计增值率高于50%，就分两种情况处理：（1）能够取得增值税专用发票的代收费（如有线电视初装费、水电开通费等），计入房价；（2）不能够取得增值税专用发票的代收费(如契税、物业维修基金、产权登记费等)，当做代收代付处理，不计入房价。

文章来源：雄财税略